Tribunal superior de justicia de andalucíA






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SENTENCIA Nº 1807/2009

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA

Sección 1ª

RECURSO Nº 64/08

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:

PRESIDENTE

D. JOAQUÍN GARCÍA BERNALDO DE QUIRÓS

MAGISTRADOS

D. MANUEL LÓPEZ AGULLÓ

Dª MARÍA TERESA GÓMEZ PASTOR

D. PABLO VARGAS CABRERA

____________________________________

En la ciudad de Málaga, a 29 de julio de dos mil nueve.

Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo en Málaga (Sección 1ª) del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, el recurso contencioso-administrativo número 64/08, en el que son parte, de una como recurrente, doña Agueda , representado por el Procurador de los Tribunales D. Pablo Torres Ojeda, y defendidos por Letrado; y por la parte demandada, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, representada y defendida por el Abogado del Estado. Habiendo intervenido, por razón de la especialidad del proceso, el Ministerio Fiscal, al versar la cuestión litigiosa en la posible infracción de derechos fundamentales.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOAQUÍN GARCÍA BERNALDO DE QUIRÓS, quien expresa el parecer de la Sala.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO. Por la referida representación se presentó escrito interponiendo recurso contencioso-administrativo contra la resolución de la Agencia Tributaria por la que se impone una sanción por infracción tributaria grave en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005 el importe de 75.643,52 euros..

SEGUNDO. Teniendo por interpuesto el recurso, se acordó su tramitación conforme a las normas establecidas para el procedimiento en primera o única instancia en el Capítulo I del Título V de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, habiéndose presentado en tiempo y forma la demanda y sus contestaciones, y una vez acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada toda la que declarada pertinente pudo cumplimentarse dentro del período probatorio, las partes formularon sus escritos de conclusiones, quedando conclusos los autos para sentencia y pendientes de señalamiento para votación y fallo, que ha tenido lugar en el día fijado al efecto, 22 de julio de 2009.

VISTOS los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO El acuerdo identificado en el antecedente de hecho primero de esta Sentencia es impugnado, por el cauce especial contemplado en los artículos 114 y siguientes de la Ley Jurisdiccional ( RCL 1998, 1741) , al apreciarla recurrente que la sanción impuesta vulnera derechos fundamentales y garantías procesales contempladas en los artículos 14. 2 y 25 de nuestra Constitución ( RCL 1978, 2836) .

Los fundamentos jurídicos que sustentan la pretensión revocatoria de la anterior resolución, y de la pretensión de nulidad del material probatorio obtenido con vulneración de derechos fundamentales así como de procedimiento inspector en su conjunto, son los siguientes.

El procedimiento sancionador que ha dado lugar al acto impugnado es de tramitación abreviada, según el artículo 210. 5 de la Ley General Tributaria ( RCL 1963, 2490) aplicable al caso de autos, y art. 23.6 del RD 2063/2004 , que reglamenta el régimen sancionador tributario. Eso implica que no haya habido fase instructora del procedimiento. Este hecho procedimental implica que el acuerdo de inicio del procedimiento incorpora propuesta de resolución como consecuencia de los datos ya existentes. Y estos datos se obtuvieron en un proceso de naturaleza penal. Pero, afirma la recurrente, la Inspección cuando actúa en sede de proceso penal no cumple una actuación propia de la Administración, no pudiendo liquidar la deuda ni actuar en el procedimiento tributario mientras esté conociendo la Jurisdicción penal. Conclusión a la que llega citando la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Segunda de dos de junio de 2005 , y la sentencia del Tribunal Constitucional de 13 de marzo de 2006 . En el caso de autos, el mismo Inspector de Hacienda que realiza las actuaciones inspectoras y sancionadoras es el que participa en funciones de colaboración y auxilio judicial en el proceso penal que se tramita en el Juzgado de Instrucción número 5 de Marbella. Siendo precisamente la actuación penal la que inicia las actuaciones de investigación tributaria por la posible responsabilidad penal, entre otros, de la recurrente. Es el auto del Juzgado Instrucción de 29 de junio de 2006 el que autoriza la entrada en la empresa de la que la recurrente y su marido son socios únicos. Esta entrada y registro fue solicitada por la Inspección tributaria. El 17 de julio 2006 el jefe de la Unidad de Inspección elabora y suscribe un informe de riesgos fiscales sobre la empresa, donde concluye con la existencia de “evidentes indicios de la comisión de diversos delitos fiscales” en los ejercicios 2003 y 2004 y la suposición de que “los indicios de delito puedan ampliarse al ejercicio 2005 igualmente”. El día 18 de julio de 2006 se incluye en el Plan de Inspección a la recurrente y a su marido. Orden de carga que se produce el 18 de julio 2006 por decisión del Inspector Regional, sin autorización ni conocimiento judicial alguno. La comunicación del inicio de las actuaciones inspectoras se notifica el día 25 de julio de 2006 al esposo de la recurrente, que se encontraba en prisión provisional. En la comunicación se le indica el objeto de las actuaciones de comprobación investigación por el Impuesto sobre la renta las Personas físicas y el Impuesto sobre el patrimonio de los años 2003 a 2005. Se solicita documentación con advertencia de aplicación de las responsabilidades y sanciones previstas en el artículo 203 de la Ley General Tributaria . También se exige el cumplimiento de una serie de obligaciones de colaboración con la Inspección. Ninguna de estas actuaciones realizadas por la Inspección es comunicada al Juzgado de Instrucción , sino hasta el día 4 de mayo 2007 en un informe-denuncia por delito fiscal elaborado por el inspector actuario, donde se informa al Juzgado que para el mejor acotamiento de los indicios sobre posibles delito fiscal sería conveniente desarrollar una actuación inspectora de comprobación en investigación respecto de sus contribuyentes (folios 4 y 5 del informe). En el informe de 6 de mayo de 2007, elaborado por el mismo actuario y remitido al Juzgado de Instrucción, se dice que “para una mejor colaboración con su Juzgado, dentro de las labores de auxilio judicial solicitado a la AEAT, y para una mayor salvaguarda de los derechos e intereses de los contribuyentes referidos, a efectos de estudiar las posibles responsabilidades fiscales de los mismos, se ha procedido a la iniciación de un procedimiento Administrativo de Inspección (...) se solicita dicte auto de paralización de las actuaciones inspectoras referidas. Finalmente en el caso de que, por el contrario, se considere por su Juzgado que tales hechos no son suficientes para sostener una imputación por delito fiscal, solicitamos que tal decisión nos sea comunicada a la mayor brevedad posible, con el fin de continuar la tramitación administrativa del procedimiento inspector iniciado”. (Pág. 2 del informe).

Con anterioridad, en el trámite de audiencia previa a la firma de las actas inspectoras, el esposo de la recurrente alegó el día 20 de junio de 2007 que en el expediente administrativo faltaba la Orden de Carga en Plan de Inspección. Al momento de firmar las acta de disconformidad, 3 de julio de 2007, el Inspector aportó copia de la Orden de carga hecha como consecuencia de la resolución del Inspector Regional adjunto, de 18 de julio 2006, donde se les incluían en el programa 16100 (otras plusvalías inmobiliarias). Pero hasta el levantamiento del secreto del sumario, hecho en fecha 25 de mayo 2007, no se pudo conocer que realmente las actuaciones inspectoras habían tenido inicio el 25 de julio 2006 como consecuencia de la actuación penal realizada.

Estos hechos son considerados por la recurrente como constitutivos de la vulneración de los derechos fundamentales que invoca. La Inspección ocultó a los contribuyentes inspeccionados los motivos que determinaron el inicio de las actuaciones de comprobación e investigación y la verdadera naturaleza incriminatoria de las mismas. Haciendo que no pudieran invocar los derechos de defensa pasiva ni las garantías procesales tuteladas del art. 24 de la Constitución ( RCL 1978, 2836) , por la simple razón de que no tuvo la recurrente conocimiento de la naturaleza represiva e incriminatoria de la actuación inspectora. Conocimiento que le llegó cuando se levantó secreto de sumario.

Por eso invoca la vulneración del art. 24 de la Constitución, que es aplicable a los procedimientos de naturaleza materialmente sancionadora en el ámbito tributario ( Sentencia 85/2006 de 27 de marzo ( RTC 2006, 85) ). Al haberse conculcado garantías esenciales del contribuyente y obteniendo la Administración pruebas incriminatorias.

Vulnerándose , además, el artículo 180 de la Ley General Tributaria aplicable al momento los hechos, Ley 58/2003 ( RCL 2003, 2945) , que obliga a la Inspección a abstenerse de serie procedimiento Administrativo mientras se encuentre actuando la Jurisdicción penal. Esta infracción lleva también a una situación de bis in idem , en su vertiente procedimental, pues se ha tramitado paralelamente una Instrucción penal y un procedimiento Inspección iniciado el 25 de julio 2006. Lo cual resulta contrario al artículo 25 de la Constitución y la jurisprudencia constitucional que lo interpreta.

La Administración tributaria se opone lo anterior manteniendo, en primer lugar, que el procedimiento especial no es cauce hábil para discutir cuestiones de legalidad ordinaria. En segundo lugar que la obligación de colaborar en la investigación de comprobación de la Administración tributaria no puede calificarse como represivo o coactivo. Que los preceptos fundamentales invocados sólo pueden aplicarse en procedimientos sancionadores, y no estamos ante ninguno de ellos. El procedimiento de Inspección puede hacerse de oficio. En este procedimiento de Inspección nunca se hace referencia la garantías del art. 24 de la Constitución, y mucho menos puede considerarse que la advertencia de posibles sanciones por no colaborar, sea una coacción .

Respecto de la invocada vulneración del artículo 180 de la Ley General tributaria y su influencia en la previsión del non bis in idem, sólo tiene sentido cuando la propia Administración entienda que estamos ante un posible delito, y esto no se sabe hasta que no se liquida en vía administrativa y se llega a la conclusión de que se ha defraudado en cuota tributaria por encima de la cantidad que el legislador considera que es delito. Por eso existen las Unidades Especiales de Auxilio Judicial, con funciones propias de la Inspección de los Tributos, artículos 13,14 y 15. 2 del Real Decreto 939/1986 ( RCL 1986, 1537, 2513, 3058) que aprobó el Reglamento General de la Inspección de Tributos, hoy sustituido por el Real Decreto 1065/07 ( RCL 2007, 1658) , que aprueba el Reglamento General de Actuaciones y de los Procedimientos. Estas unidades especiales asumen las funciones de colaboración con juzgados, Tribunales y Ministerio Fiscal, ya sea a través de informes o dictámenes periciales, ya sea a través de otras tareas entre las que estarían incluidas las de auxilio jurisdiccional reguladas en los Arts. 15. 2 y 66. 4 de el Reglamento General de la Inspección . El artículo 66. 4 del derogado Real Decreto de la Inspección prevé la realización de informes y la colaborar con la juez. Por eso el juez instructor, en el caso presente, autoriza mediante auto de 25 de mayo de 2007 la continuación de las actuaciones inspectoras dado que la cuota defraudada no supera 120.000 €. En cualquier caso, de estimarse el recurso, sólo sería anulable la sanción, no la obtención del material probatorio , ni del procedimiento inspector.

El Ministerio Fiscal, en informe sobre la viabilidad de la pretensión deducida, afirma que no se aprecia vulneración del art. 24 de la Constitución, pues la colaboración con la Administración Tributaria nunca, puede considerarse de coacción, y que en cuanto al artículo 25 de la Constitución, debe hacerse referencia al auto del Juzgado de 25 de mayo 2007 , en el que se declara expresamente la posibilidad de seguirse procedimiento administrativo por estos hechos relativos al Impuesto de la renta las Personas físicas de 2005. No existiendo la doble sanción porque los hechos sancionados no ha sido objeto de causa penal.

SEGUNDO Aunque sólo ha sido planteado por la Administración del Estado, debemos comenzar nuestros pronunciamientos por el relativo a la viabilidad del cauce procedimental escogido por la recurrente.

Se cuestiona una sanción tributaria porque en la imposición de la misma, o más bien en el procedimiento que la precede y le da causa, se han podido conculcar derechos fundamentales regulados en los artículos 24 y 25 de la Constitución ( RCL 1978, 2836) . La Administración del Estado entiende que el procedimiento escogido no permite hacer análisis de la legalidad procedimental y tributaria cuestionada en el recurso. Y que además el art. 24 CE no sería aplicable a este tipo de procedimiento.

Este planteamiento está ya superado, no sólo por la jurisprudencia, sino por la propia Ley procesal.

En efecto, el artículo 121.2 de la LJCA ( RCL 1998, 1741) dice así:

”La sentencia estimará el recurso cuando la disposición, la actuación o el acto incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso la desviación de poder, y como consecuencia de la misma vulneren un derecho de los susceptibles de amparo”.

Ese precepto debe ser interpretado a la luz de la siguiente declaración de la Exposición de Motivos de La LJCA:

”(...) Se trae al texto de la Ley Jurisdiccional la regulación del proceso especial en materia de derechos fundamentales, con el mismo carácter preferente y urgente que ya tiene y con importantes variaciones sobre la normativa vigente, cuyo carácter restrictivo ha conducido, en la práctica a un importante deterioro de esta vía procesal. La más relevante novedad es el tratamiento del objeto del recurso -y, por tanto, de la sentencia- de acuerdo con el fundamento común de los procesos contencioso-administrativos, esto es, contemplando la lesión de los derechos susceptibles de amparo desde la perspectiva de la conformidad de la actuación administrativa con el ordenamiento jurídico. La Ley pretende superar, por tanto, la rígida distinción entre legalidad ordinaria y derechos fundamentales, por entender que la protección del derecho fundamental o libertad pública no será factible, en muchos casos, sin no se tiene en cuenta el desarrollo legal de los mismos. (...)”.

La lectura del precepto y del fragmento de la Exposición de Motivos que han sido transcritos pone de manifiesto que si para concluir con la posible vulneración un derecho fundamental es necesario examinar la actuación de la Administración sometida legalidad ordinaria, es muy difícil deslindar ese entramado de preceptos y, además, que una vez producida la separación quirúrgica de los mismos, acabemos concluyendo con la inadmisibilidad de la acción entablada. Consecuencia nada favorable al principio proclive al ejercicio de la tutela jurisdiccional. Es más lógico, como contempla la nueva Ley desde 1998 y la Jurisprudencia que la interpreta, que el interprete jurisdiccional observe la aplicación de la legalidad ordinaria para poder concluir con la vulneración, o no, del derecho fundamental invocado. En ésta línea interpretativa basta citar, por ser reciente, la STS Sala 3ª, sec. 7ª, S 11-4-2007, rec. 1213/2003 ( RJ 2007, 5205) .

Por tanto debemos concluir que es perfectamente viable el estudio de la pretensión por el cauce procesal escogido.
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