Delitos especiales en materia fiscal






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Sanción penal Sanción administrativa




Prisión (privación de libertad en Arresto (privación de libertad

determinadas circunstancias). en determinadas circunstancias,

no prevista en la materia de

servidores públicos).
Multa (disminución patrimonial Multa (disminución patrimonial

personal). personal o impersonal).
Reparación del daño Recargos, actualización, pago

(devolución de la cosa o pago del valor de la cosa

de su valor, pago de daños y

perjuicios materiales y morales).
Decomiso (privación de bienes). Decomiso (privación de bienes).
Destitución (pérdida del Destitución (pérdida del

cargo público). cargo público).
Inhabilitación (imposibilidad Inhabilitación (imposibilidad

de ejercer cargos públicos). de ejercer cargos públicos).

GENERALIDADES SOBRE LOS DELITOS FISCALES



Hasta ahora hemos referido con insistencia al delito fiscal y, sin embargo, no tenemos una noción de él. acerca del delito fiscal se pueden construir dos conceptos: uno formal y otro sustancial.
La noción formal de los delitos fiscales es la siguiente: son los delitos que están previstos en el Código Fiscal de la Federación. Este ordenamiento les otorga el nomen iuris a tales delitos: el artículo 92 indica para proceder penalmente por los delitos fiscales previstos en este capítulo, …los procesos por delitos fiscales en que sea necesaria….; el 94 expresa en los delitos fiscales la autoridad judicial; el 95 señala son responsables de los delitos fiscales, quienes; el 96 dice es responsable de encubrimiento en los delitos fiscales quien; el 97 indica si un funcionario o empleado público mete o en cualquier forma participa en la comisión de un delito fiscal; en el 100 se establece que la acción penal en los delitos fiscales; y, finalmente, el 101 dispone para que proceda la condena condicional, la sustitución y conmutación de sanciones o cualquier otro beneficio a los sentenciados por delitos fiscales…
Desde el punto de vista material o sustancial, la noción del delito fiscal toma como eje al sujeto pasivo o titular del bien jurídico: el fisco federal. Al respecto Flores Zavala nos dice que “recibe el nombre de fisco, el Estado considerado como titular de la Hacienda Pública y por lo mismo con derecho para exigir el cumplimiento de las prestaciones existentes a su favor y con obligación de cubrir las que resulten a su cargo. Haciendo uso de tan simple pero sustancial concepto, podemos mencionar que hay fisco federal en tanto la persona moral denominada Estado e titular de un patrimonio que debe ser acrecentado con las aportaciones que conocemos con el término genérico de contribuciones. Podemos decir que desde el punto de vista material los delitos fiscales ni son todos los que están, ni están todos los que son, porque no todas las figuras delictivas que contiene el Código Fiscal de la Federación se relacionan con las contribuciones ni tienen como sujeto pasivo al Estado en su calidad de fisco; las hipótesis de contrabando que prevén las fracciones II y III del artículo 102 del citado ordenamiento, que se refieren al contrabando de mercancías que no causan impuesto pero requieren permiso de autoridad y contrabando de mercancías prohibidas, no tiene que ver con las contribuciones –de ser así, la figura de contrabando de la fracción I sería la aplicable-. Las fracciones II y III del citado artículo plantean hipótesis de contrabando en donde no aparece la figura del fisco federal y, si bien existe una violación a la normatividad específica de comercio exterior, tales casos no tienen que ver con prestaciones de carácter económico hacia el Estado. A la inversa de lo mencionado, algunas hipótesis de beneficios indebidos en contra del fisco están tipificadas fuera del Código Fiscal de la Federación, como los eventos en que alguna persona por medio de engaños o aprovechamiento de errores omite total o parcialmente el pago de recargos, caso que tendría que ser analizado bajo la perspectiva del delito genérico de fraude del artículo 386 del Código Penal.
Seguiremos un criterio estrictamente formal en relación a la noción del “delito fiscal” y analizaremos todas las figuras delictivas que están en el Código Fiscal de la Federación.
La materia de los delitos fiscales en nuestro país es objeto de incipiente atención, acaso porque no había tenido un sector profesional a quien adjudicársela y entre penalistas y fiscalistas oscilaba. Justo es reconocer que pionero en la materia lo es Manuel Rivera Silva con su obra Los delitos fiscales comentados del año de 1949.
El concepto de delito fiscal puede ser ampliado, en tanto que se trate de todo ilícito que atenté contra la hacienda pública federal, estatal o municipal. Un concepto restringido –que propiamente será la materia de esta obra- consiste en referirlo de manera exclusiva a las figuras delictivas que están inmersas en el Código Fiscal de la Federación.
Las formas de Estado y de gobierno en nuestro país, en tanto existe una esfera federal y otra local, conduce a la consideración de que existen delitos fiscales del orden federal y delitos fiscales del orden local, en tanto estén previstos en ordenamientos federales o locales, y tanto la hacienda federal o las haciendas estatales y municipales sean las afectadas por la comisión de los ilícitos. En el Código Financiero del Distrito Federal encontramos varias figuras de los delitos fiscales. No obstante, nuestra misión está delimitada a tratar gran parte de lo que aquí se diga –con excepción de lo referente al delito de contrabando- podrá tener aplicación en cuanto a delitos fiscales del orden local.
Delimitado el objeto de esta obra a la materia de delitos los fiscales en el ámbito federal, intentaríamos hacer una clasificación de la misma en la siguiente forma:

Reglas específicas: requisitos de procedibilidad, sobreseimiento, sanción pecuniaria, participación, encubrimiento, agravantes, tentativa, delito continuado, prescripción de la acción penal, beneficios a los condenados.
Delitos en materia de comercio exterior: contrabando y delitos equiparables
Delitos fiscales Delitos de defraudación fiscal y equiparables
Otros delitos fiscales: relacionados con el Registro Federal de Contribuyentes, relacionados con la contabilidad e información confidencial, depositaría infiel, relacionados con los medios de control y registro, relacionados con las visitas domiciliarias, relacionados con “amenazas”, y robos y daño de mercancías de comercio exterior bajo control fiscal.
En relación a toda esa gama de delitos y a la práctica, acertadamente Zamora-Pierce expresa lo siguiente: “en el Código Fiscal hay, aproximadamente, 20 tipos penales, 20 tipos especiales,… de esos 20 tipos especiales, apenas en 3 existe constancia de que se hayan empleado, de que hayan tenido aplicación: el contrabando, la defraudación fiscal y quizá los delitos asimilados al contrabando y a la defraudación fiscal. En efecto, la aplicación de las otras figuras delictivas no se ha apreciado en la práctica, sin embargo, existen y pueden aplicarse en cualquier momento. Ahora bien, el hecho de que no se presenten querellas por los demás delitos fiscales no implica que esas otras figuras delictivas sean ineficaces; sobre este particular cito las palabras de Roxin: “nuestro punto de partida es que el Derecho Penal se enfrenta al individuo de tres maneras… amenazando con, imponiendo y ejecutando penas, y que esas tres esferas de actividad estatal necesitan de justificación cada una por separado”.
Sería interesante construir una definición sobre los delitos fiscales en sentido amplio, pero creemos que se corre el riesgo de no abarcar todo lo que comprende e incorporar cuestiones que tal vez no formen parte de ella. Evidentemente, la variación en la legislación de cada entidad federativa de la República y entre los países, no permitiría un concepto general. Jiménez Asenjo con referencia al ámbito español, manifiesta que “en nuestra legislación el delito tributario no se cita sino con referencia al contrabando y a la defraudación de dicho fraude, tan diferentes y heterogéneas entre sí, que no es posible obtener un criterio uniforme que sirva de base a la concepción de una legislación propia sobre esta rama penal. En nuestro país Rivera Silva expresa que “si la agrupación de los delitos bajo un mismo Título obedece a la similitud que entre sí presentan por la violación a determinado bien jurídico, podemos concluir que bajo el rubro de los delitos fiscales se prevén actividades criminales al través de las cuales se viola un mismo bien… ese bien no puede ser otro que los intereses del Fisco, pudiéndose así aseverar que el título Sexto del Código Fiscal abraza tipos delictivos que ocasionan o pueden ocasionar daños al patrimonio del Fisco.
En un sentido estrictamente formal podríamos decir que, el tema de los delitos fiscales abarca el estudio de las disposiciones legales que sobre la materia penal están contenidas en el Código Fiscal de la Federación. Un concepto material sería el siguiente: por delitos fiscales o derecho penal fiscal, se entiende aquella parte del derecho penal sustantivo y adjetivo referente a delitos en los que la parte ofendida lo es el Estado en su carácter de fisco federal y en su carácter de interesado en el cumplimiento de la normatividad referente al comercio exterior; se integra por la leyes penales sustantivas y adjetivas específicas en ilícitos fiscales, así como por las disposiciones generales en materia penal sustantiva y adjetiva que son aplicables.
Hay que llevar a cabo un comentario acerca de la relación que pueda existir entre el delito fiscal con el denominado “derecho penal económico” y con la “criminalidad de cuello blanco”.
Respecto al primero de ellos. Bajo Fernández nos dice que “el Derecho penal económico es una parte del Derecho penal que se aglutina en torno al denominador común de la actividad económica…. Podemos definir el Derecho penal económico como el conjunto de normas jurídico-penales que protegen el orden económico; “Derecho penal económico en sentido estricto es el conjunto de normas jurídico-penales que protegen el orden económico entendido como regulación jurídica del intervencionismo estatal en la Economía… en esta concepción estricta, el orden económico como objeto de protección aparece conectado con esa nueva rama jurídica denominada Derecho económico que es, en definitiva, el Derecho de la Economía dirigida por el Estado”; y que “Derecho penal económico en sentido amplio es el conjunto de normas jurídico-penales que protegen el orden económico entendido como regulación jurídica de la producción, distribución y consumo de bienes y servicios. Resulta interesante confrontar estas nociones con el contenido de la obra de Bajo Fernández, en tanto que incorpora a ella los siguientes rubros: insolvencia punible, defensa jurídico-penal de la competencia, delitos cometidos mediante el uso de medios de pago y crédito, delitos monetarios, infracciones delictivas y delito fiscal; esto pone de manifiesto como delitos económicos. De similar contenido es la opinión de Fernández Albor incluyendo a las infracciones tributarias, expresión con la cual se refiere al delito fiscal, y la de Johnson Okhuysen.
“El origen del Derecho Penal Económico debe vincularse al progresivo fracaso de los esquemas orientados por un irrestricto liberalismo económico y al paralelo proceso de intervención del Estado en la economía.
Como antecedente lógico para exponer nuestro punto de vista deberá tenerse presente que no todo delito que tenga contenido económico puede ostentar el título de delito económico; como independencia del daño o el lucro patrimonial que produzcan, el delito económico se relaciona con la política económica que tiene o quiere tener un Estado, por lo que el número de delitos con ese título tan sugestivo dependerá de qué tipo de normas establezca el Estado respecto de las actividades en la economía. Si en un país el gobierno no está interesado en restringir ni proteger al que consume bienes, no tendrá reglas antimonopolio y no existirán, desde luego, figuras delictivas relacionadas con ese rubro; lo mismo en lo que corresponde a la protección de los acreedores y las figuras delictivas relacionadas con quiebras. Entiendo que ni existe un país que sea completamente liberal ni uno que sea completamente intervencionistas, por lo que, en mayor o en menor medida existe una economía controlada por el Estado y respecto a ese control tendrán cabida los delitos económicos.
Los delitos fiscales tienen relación con el patrimonio del Estado, pero ello no justifica que sean “económicos”; algunas hipótesis del delito de contrabando –las contempladas en las fracciones II y III del artículo 102 del Código Fiscal de la Federación-, pueden ser merecedoras del apelativo ¡delitos económicos” en tanto que tales hipótesis sancionan la transgresión de barreras no arancelarias que, generalmente, son impuestas por razones de política económica. Pero el grueso de los delitos fiscales tiene que ver más con actos que directa o indirectamente lesionan el patrimonio del fisco federal.
Si consideramos que el pago de contribuciones es algo común en todos los países y algo que se requiere para los gastos y servicios públicos, la contribución no tiene que ver necesariamente con un orden de política económica determinado; por ello nos resistimos a aceptar que los ilícitos fiscales sean “delitos económicos”. Aceptamos que el índice de delincuencia fiscal puede alterar programas de política económica, social, energética u otros en tanto el Estado no recaude lo debido, pero no por ello se afecta necesariamente el modelo económico que se busca alcanzar o proteger por él. los delitos de evasión fiscal son hechos que están en contra la política recaudatoria del Estado y, en la medida que el gobierno le dé mayor o menor importancia al fenómeno, le otorgará el carácter de simple infracción o de delito. “Las normas de Derecho tributario afectan al cobro, la gestión y el gasto del dinero resultante de la recaudación de tributos y de otras actividades económicas del Estado,… su objeto es el aspecto jurídico de la imposición, mientras que la gestión y gasto del dinero recaudado se reflejan en la contabilidad del Estado,… el Derecho financiero afecta en cambio a todas las actividades económicas del Estado y de los entes públicos y por tanto es más extenso que el Derecho tributario.”
En cuanto al white-collar crime, white-collar criminality, criminalidad de cuello blanco o delincuencia de cuello blanco, apoyados en algunas obras indirectas podemos mencionar resumidamente lo siguiente. Todos estos términos o denominaciones, por cierto rimbombantes, se utilizan para denotar un fenómeno sociológico consistente en que personas de alta posición social, económica y política que se encuentran el mundo de los grandes negocios económicos, utilizan los recursos y ventajas que esa posición les brinda para obtener desmedidas ganancias y elevados lucros, con evidente perjuicio al patrimonio y a los intereses de las clases y capas sociales de niveles inferiores; se valen de las “lagunas” que las leyes contienen, de su posición y poder político o económico para, inclusive, influenciar la elaboración de leyes en cierto sentido y para evitar los actos de autoridad en contra de ellos. Este tipo de criminalidad es más un concepto de tipo sociológico que de índole legal: “se ha definido al criminal de cuello blanco –en su sentido sociológico y no en su sentido jurídico-, como una persona de nivel socio-económico elevado que viola las reglas (legales o no) destinadas a fijar sus actividades profesionales… el quebrantamiento de estas reglas constituye el delito de cuello blanco”. Fue en el año de 1939 cuando el sociólogo Edwin H. Sutherland habló de criminalidad de cuello blanco; entendemos que la expresión tiene relación con el tipo de persona a quien el se quiso referir, es decir, al hombre rico, de negocios, poderoso, elegante e impecable (camisa de cuello blanco). Se ha hablado también de la criminalidad azul con referencia a ciertos hechos antisociales cometidos por los obrero que, por lo general, vestían el “overol”. Pero retomando el white collar crime y la figura de Sutherland, se indica que el éxito de la expresión, además de su llamativa estructura, fue le hecho de que puso de relieve las prácticas antisociales de ciertas empresas y personas. Me parece interesante, citar lo siguiente: “ha prevalecido el término norteamericano Edwin Sutherland en un discurso pronunciado ante la Sociedad Americana de Criminología, y luego recogido en un libro que se tituló así y en el que hace un informe sobre 70 de las más grandes empresas mineras y comerciales sobre la que hubo decisiones de tribunales y comisiones administrativas de los Estados Unidos y 15 corporaciones de servicio público de ese país… sus conclusiones más destacadas indican que las más importantes sociedades de ese tipo,… estas empresas, en forma por demás arbitraria, es decir, sin tener en cuenta los costos de producción ni las leyes de oferta y demanda, se ponían de acuerdo para fijar los precios en detrimento del consumidor”.
Con base en lo anterior podemos diferenciar dos cuestiones: el delito económico es un hecho que está debidamente tipificado en las leyes, que afecta a la política económica del Estado; se trata de un evento jurídico en tanto está previsto en la legislación penal. El crimen de cuello blanco o delito de cuello blanco, es un fenómeno de índole social destacado por sociólogos y criminólogos por el hecho de que genera serios daños a quienes integran un determinado grupo social; es un hecho que es reprobado por antisocial, perverso y porque significa un bien para pocos a costa del daño de muchos, en su calificación como “crimen”, no importa que se encuentre o no tipificado en las leyes penales.
Propiamente estamos en presencia de lo que es el derecho penal y lo que es la criminología, que si bien tienen sus puntos de relación, han de ser diferenciados. El derecho penal es el conjunto de normas o estructuras normativas de tipo jurídico que se refieren a los delitos y a las penas. La criminología es la ciencia que estudia a los criminales para determinar las causas por las que realizan ciertos hechos que son netamente antisociales, con independencia de que estén o no estén tipificados con el carácter de delito: “pensamos que el contenido de la Criminología consiste en aquellas disciplinas que se refieren a los factores endógenos y exógenos que producen el delito, o sean, la antropología criminal, la psicología criminal, la psiquiatría criminal y la sociología criminal, las cuales tienen plena autonomía desarrollando entre sí una labor armónica, coordinada, para los fines que persiguen”.
El derecho penal y la criminología son ciencias autónomas en tanto ninguna depende de la otra y el objeto de estudio es diverso pese a que de alguna manera y se retroalimentan. La criminología es útil al derecho penal, en tanto que señala qué comportamientos causan serios daños, si es que todavía no lo están; asimismo, brinda una explicación del por qué se cometen cierto tipo de delitos y, con ello, permite la implantación de una política criminal real y efectiva; al descubrir las causas individuales en el particular delincuente, permite que se le aplique el tratamiento penitenciario adecuado, etcétera.
En la práctica se han confundido los términos “delito económico” y “delito de cuello blanco” y se les utiliza recíprocamente en un sentido jurídico o en un sentido criminológico.
Que el delito fiscal sea calificado como un crimen de cuello blanco, dependerá del alcance que a esta expresión se le dé y del sentir que particularmente se tenga acerca de si el delito fiscal es delito económico. nuestra opinión se acerca más a que el delito fiscal ni es ilícito económico y ni es crimen de cuello blanco en un sentido estricto de la palabra; sin embargo, de acuerdo al alcance de los términos, los delitos fiscales podrán ser uno u otros.
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