La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales






descargar 39.91 Kb.
títuloLa planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales
fecha de publicación28.05.2015
tamaño39.91 Kb.
tipoDocumentos
ley.exam-10.com > Documentos > Documentos
LA PLANIFICACION FISCAL INTERNACIONAL Y PROCEDIMIENTOS DE ACTUACION EN ESQUEMAS BASICOS. PARAISOS FISCALES.

Dr. D. Juan José Rubio Guerrero

Catedrático de Finanzas Pública y Sistemas Fiscales.

  1. INTRODUCCIÓN

Se entiende como “planificación fiscal”, traducción literal del término anglosajón “tax planning”, a la forma de optimizar la utilización de las disposiciones legales existentes en un país con el objetivo de conseguir la reducción de las cargas fiscales, o bien, su diferimiento en el tiempo e incluso su eliminación total, si ello es posible. Para efectuar una adecuada planificación fiscal se requiere el conocimiento no sólo de la legislación fiscal vigente en los países origen y destino de la inversión realizada en el extranjero, sino también de las diversas áreas jurídicas y económicas que regulan las actividades económicas y sus variadas formas de manifestación. En particular, son muy relevantes los aspectos mercantiles y contables, el régimen de transacciones exteriores y el régimen aduanero de cada país afectado por una operación de planificación fiscal.

No debe olvidarse que la planificación fiscal se encuadra dentro de la legalidad ya que no pretende ocultar los hechos imponibles si no que lo que se pretende es alcanzar los mismos objetivos económicos eligiendo la opción fiscal menos gravosa, esto es, la que permita reducir al máximo la carga fiscal soportada por los rendimientos derivados de la inversión extranjera o, en caso de no ser posible su reducción, que permita diferir el momento del pago del impuesto correspondiente. Precisamente por este motivo, los mecanismos de planificación fiscal cambian con rapidez en el tiempo debido a las lógicas reacciones legislativas de las autoridades tributarias, en su intento de evitar una caída importante en el nivel de recaudación

Principio de Acción  Reacción

Dentro de un marco supranacional, la utilización de esquemas de planificación fiscal internacional busca los mismos objetivos -mitigar o diferir legalmente los costes tributarios- pero para ello se utilizan, además de los mecanismos legales más eficientes, los países adecuados donde la realización de las inversiones origine una menor tributación, la emisión de instrumentos financieros internacionales y/o la localización de determinados activos en determinadas ubicaciones instrumentales o geográficas.

En este ámbito ampliado, los contribuyentes, o determinadas categorías de ellos, pueden aprovecharse de las diferencias existentes entre los diversos países en cuando a aspectos tales como, por ejemplo, los tipos impositivos aplicables, los conceptos de renta gravados, las exenciones reconocidas, el grado de eficacia de las Administraciones tributarias y la propia postura adoptada por los gobiernos respecto a la intimidad de los contribuyentes, o la confidencialidad de las operaciones comerciales y financieras.

Es esta la manera de plantear un procedimiento de actuación en una operación de planificación fiscal internacional. Bajo esta perspectiva general, en este artículo centraremos la atención en

1º analizar las características definitorias de los paraísos fiscales y su tipología, y

2º perfilar las técnicas y principales mecanismos existentes de planificación fiscal, como cuestiones introductorias para entender la dinámica de la planificación fiscal internacional.

  1. PARAISOS (REFUGIOS) FISCALES

Los esquemas de planificación fiscal internacional están con frecuencia conectados con la existencia de paraísos fiscales. En ausencia de un criterio definitivo para conceptuar a los paraísos fiscales, cabe aproximarse a su significado señalando que el término anglosajón “tax haven”, al menos en su versión en castellano, tiene el significado de “puerto” o “refugio” fiscal y no el de “cielo” o “paraíso” fiscal, como se utiliza en otros idiomas. Por ello sería más apropiado utilizar la denominación de refugio fiscal, pero dado que la propia legislación española utiliza el término de “paraíso fiscal” para identificar los países de baja o nula tributación, nos vemos obligados a utilizar en este trabajo ambas denominaciones indistintamente.

Un refugio o paraíso fiscal puede definirse, por tanto, como un lugar de fiscalidad privilegiada en el que los contribuyentes pueden protegerse de los impuestos. La razón básica de su existencia es la utilización por algunos países de sus sistemas fiscales (unido a aspectos como el secreto bancario y la confidencialidad de las transacciones) como instrumentos de “competencia fiscal internacional” y, en concreto, como mecanismos de atracción de capital extranjero o de estímulo a la implantación de empresas en sus territorios. En este ámbito cabe incluir, además de los paraísos fiscales clásicos o tradicionales, surgidos como refugios tributarios en enclaves geográficos particulares, las zonas de reducida tributación surgidas en el ámbito de países económicamente desarrollados, básicamente europeos, especializadas, generalmente, en operaciones o rentas concretas y, en la mayoría de las veces, debidamente amparadas, a nivel jurídico, por las disposiciones del derecho internacional (caso de Luxemburgo, p.e.).

Asumiendo esta perspectiva amplia, cabe ofrecer una clasificación de los paraísos fiscales según que se trate de países o territorios donde:

  1. No existe imposición sobre la renta para financiar la actividad pública o se conceden importantes beneficios fiscales en este tipo de tributación vía, por ejemplo, de exenciones fiscales o aplicación de tipos impositivos reducidos respecto a determinadas categorías de rentas. Ejemplos de países con estas características son: Andorra, Bahamas, Bermudas, Islas Cayman o Mónaco.



  1. Se grava la renta exclusivamente de acuerdo con el principio de territorialidad, esto es, de origen o fuente de la renta. Por tanto, sólo se grava la renta interior originada en su territorio y no, en consecuencia, la renta internacional obtenida por operaciones realizadas fuera del país, y ello aunque dicha renta se repatrie. Ejemplos de esta situación son: Costa Rica, Irlanda (sólo para las sociedades no residentes), Hong Kong, Liberia, Panamá y Uruguay.



  1. Además de ser zonas con tributación baja sobre la renta se cuenta con protección de determinados beneficios de los convenios para evitar la doble imposición internacional. En estos casos se encuentran: Antillas Holandesas, Chipre, Isla de Jersey (circunstancias específicas), Isla de Guernsey (circunstancias específicas), Isla de Man (circunstancias específicas) y Madeira. Especial relevancia en esta área presenta la política seguida por algunos países consistente en favorecer la canalización de inversiones a través de la creación de áreas “off-shore” exentas de tributación, con especialización en algunos casos en rentas o actividades concretas.



  1. Existe una tributación baja para los rendimientos financieros, las sociedades holding o para ambos casos. Por ejemplo: Antillas Holandesas, Bélgica, Chipre, Gibraltar, Holanda, Islas del Canal, Isla de Man, Irlanda, Liechtenstein, Luxemburgo, Madeira y Suiza.

En cualquier caso, y como ya se ha indicado, en la planificación fiscal internacional no se debe tener en cuenta simplemente el ahorro impositivo que se va a conseguir, sino el resultado final en términos del rendimiento obtenido después de impuestos. En ocasiones, por ejemplo, dentro de grupos multinacionales no es necesario utilizar ningún refugio o paraíso fiscal. Supongamos que una sociedad de un grupo, situada en un país con tributación alta, arrastra u origina pérdidas corrientes. En este caso, pasar una actividad del grupo que dé beneficios a esa sociedad o facilitar servicios al grupo desde esa localización produciendo beneficios puede ser un esquema planificador rentable. Por otro lado, diversos países con tributación normal o alta, por ejemplo, europeos, ofrecen estímulos fiscales especiales que hacen muy atractivas a algunas de sus localizaciones (puede ser el caso irlandés o de algunas zonas de Francia).

Por otra parte, en la delimitación y elección de los paraísos fiscales, hay que considerar, además del estricto efecto fiscal, aspectos como

 la estabilidad política y económica del país y de su moneda,

 la flexibilidad existente para movilizar los recursos generados en los distintos países y, en particular, la posible carencia de controles de cambios (doble control de cambios para residentes y no residentes, o moneda local y divisa extranjera),

 los servicios bancarios y profesionales que ofrece,

 la existencia de secreto bancario y, en general, de confidencialidad en las transacciones,

 su regulación mercantil,

 la red de tratados internacionales de doble imposición del país,

 la posible legislación anti “treaty shopping”,

 los acuerdos de intercambio de información (en particular, los Acuerdos Internacionales sobre precios de transferencia),

 las posibilidades de establecer contactos con las autoridades fiscales del país y de obtener consultas vinculantes, y, por último, pero de gran importancia,

 la imagen de respetabilidad internacional del país.

  1. ESQUEMAS DE PLANIFICACIÓN FISCAL INTERNACIONAL.

Las situaciones de planificación fiscal internacional tienen un amplio campo de acción en el área internacional. El elemento de referencia ahora es, en cualquier caso, la fiscalidad internacional, esto es, la fundamentada en la interacción del sistema fiscal de un país con el de otro u otros. No se refiere en exclusiva a la existencia de impuestos extranjeros porque existan operaciones internacionales previas, sino que considera el efecto final que sobre un rendimiento o un patrimonio tiene la interacción de diversos sistemas tributarios. Ello pone de relieve la necesidad de sopesar las ventajas e inconvenientes de las diversas técnicas disponibles de planificación fiscal internacional, así como las propias limitaciones inherentes a su uso. Cuestiones adicionales, por supuesto, son las relativas a las consideraciones de equidad y a la neutralidad en los movimientos internacionales del capital que plantea la utilización de los diferentes mecanismos de planificación fiscal internacional.

En España, la apertura internacional de nuestra economía y, sobre todo, la liberación de movimientos de capitales, dotan de importante actualidad al estudio de las consecuencias fiscales en nuestro país de la utilización por inversores españoles de esquemas de planificación fiscal internacional. En este ámbito, a su vez, la utilización de esquemas de planificación fiscal internacional por parte de nuestro país, en el marco específico del proceso de liberalización de los movimientos de capital y de personas desarrollado en el ámbito de la Unión Europea, adquiere un significado especial y diferencial debido a la existencia de elementos específicos como los determinados por la creación del mercado interior y la desaparición de las fronteras físicas, técnicas y fiscales entre los países comunitarios.

En cualquier caso, la configuración de una inversión en el extranjero está en función de factores de naturaleza diversa, no siempre estrictamente fiscales. Es importante, además, comprender desde el principio que el “efecto final” no debe contemplarse en los términos simples de una minimización de la carga impositiva. Una planificación fiscal de calidad ha de considerar que los impuestos afectan a los rendimientos brutos, antes de impuestos, de los activos, y a la forma de financiar las actividades económicas. No hay que considerar solamente los pagos tributarios, sino también los efectos implícitos de los impuestos. Una línea de actuación favorable fiscalmente puede resultar “gravada” con un impuesto implícito en la forma de una menor rentabilidad bruta; los costes no tributarios de estructurar de manera determinada una inversión o actividad pueden superar la cuantía del ahorro fiscal proporcionado por la alternativa elegida, haciendo la actividad o inversión más costosa en su conjunto.

Si a esto último se añaden las reacciones, nacionales e internacionales, de las diversas autoridades tributarias frente a la utilización de esquemas instrumentales exclusivamente destinados a la minoración de costes fiscales, se llega a la conclusión de que la planificación fiscal internacional no puede considerarse como uno mero catálogo de esquemas tributarios (situaciones) de distintos países, sino que necesita de alguna estructura analítica.

En este sentido, y a partir de la variedad de principios básicos (atenuación de la progresividad, diferimiento del pago impositivo, arbitraje impositivo, etc.) que orientan la planificación fiscal, se procede a continuación a ofrecer una clasificación básica de las principales técnicas desarrolladas en el ámbito de la planificación fiscal internacional.

    1. TÉCNICAS DE PLANIFICACIÓN FISCAL INTERNACIONAL.

Como se ha indicado, nuestro objetivo es ensayar una clasificación básica de las principales técnicas de planificación fiscal internacional, y ello advirtiendo sobre las múltiples especificidades que cada una de las estructuras contempladas admite en la práctica. En concreto, se consideran los tres grupos siguientes: a) técnicas de desvío de beneficios; b) técnicas sobre distribución de beneficios; y c) técnicas de extracción de beneficios.

      1. TÉCNICAS DE DESVÍO DE BENEFICIOS

La técnica fundamental en este punto es la del uso de los precios de transferencia (entre sociedades vinculadas) para que el beneficio del grupo se genere en jurisdicciones fiscales de nulo o escaso gravamen, o donde haya pérdidas a compensar tributariamente.

La norma legal que habitualmente hay que respetar es que las transacciones entre sociedades vinculadas se realicen a precios de mercado. Cumpliéndose, hay que tener en cuenta el lugar hacia donde quiere dirigirse el beneficio para generar bienes o servicios desde ese sitio (por ejemplo, de publicidad, asistencia técnica, servicios de gestión, de investigación y desarrollo, etc).

La OCDE (1979 y 1995) ha publicado hasta el momento dos trabajos fundamentales sobre el tema de los precios de transferencia. Las empresas vinculadas deben usar el precio de transferencia que se aplicaría por empresas independientes en condiciones normales de mercado (el “precio no controlado comparable”). Sin embargo, en numerosas ocasiones no existe evidencia de ese “precio de mercado comparable”. Por tanto, se hace necesario utilizar otros métodos indirectos. El método “coste más margen” para del cálculo del coste de producción de los bienes y servicios, al que se añade un margen “apropiado”. El método del “precio de reventa”, bastante aplicado al caso del comercio de bienes, toma el último precio de venta, del que se deduce el coste de la posible transformación y un margen adecuado. Otro sistema es un cálculo basado en el rendimiento de una inversión, o el del análisis funcional, de aplicación por los economistas del Internal Revenue Service norteamericano, donde se observa la función económica desarrollada, el riesgo asumido, el valor económico de la función, la existencia de intangibles, etc., para determinar un precio “adecuado” para una transacción o un rendimiento “razonable” de una operación.

Aparte de lo indicado, los intercambios de información entre los gobiernos forman un elemento de importancia para prevenir que la elusión fiscal que comentamos se convierta en evasión fiscal (de acuerdo con el Tratado Modelo de la OCDE, con la directiva de la CE al respecto, o, con las propuestas de la CE o la del Consejo de Europa). En cualquier caso, la problemática derivada de los precios de transferencia exige un cuidadoso estudio que trasciende al objetivo de este trabajo1.

      1. TÉCNICAS SOBRE DISTRIBUCIÓN DE BENEFICIOS.

Los ejemplos en este punto serían la distribución de activos, los cambios, a veces ficticios, de residencia (expatriación fiscal), la capitalización de reservas y reducción del capital social, liquidación de filiales y sucursales, etc. Dentro de este grupo de técnicas también puede englobarse la acumulación de beneficios no distribuidos en una jurisdicción fiscal de escasa o nula tributación, con el fin básico de retardar o evitar el pago impositivo. Un ejemplo, en este caso, lo proporciona la utilización de las denominadas sociedades base. Como se indica más adelante, los esquemas legislativos del tipo transparencia fiscal internacional, basados en la imputación en el país de residencia del beneficiario de las rentas acumuladas y retenidas en el país de la fuente, impiden este diferimiento, al menos para determinado tipo de rentas (Medida antielusión---- Transparencia Fiscal Internacional)

La elección del vehículo o forma jurídica en que un país puede realizar su inversión extranjera, establecimiento permanente o filial, proporciona otro posible ejemplo. El objetivo es doble: de un lado, posponer al máximo el pago del impuesto, y de otro, minimizar el impuesto a pagar en su momento, aprovechando las posibilidades ofrecidas por la legislación interna de los países y por sus convenios de doble imposición internacional. Las diferentes implicaciones que se derivan de estas dos fórmulas alternativas de inversión determinan la necesidad de fundamentar su elección en un conjunto de factores básicos como son:

  1. el detallado conocimiento del tratamiento fiscal de las diferentes modalidades de inversiones en el extranjero;

  2. el conocimiento adecuado de los derechos mercantil y fiscal de los países en que van a situarse las posibles inversiones; y

  3. el análisis individualizado y pormenorizado de cada operación dada la ausencia de pautas generales aplicables en todos los casos. En definitiva, será la valoración para cada caso de las ventajas e inconvenientes de ambas formas de inversión la que determine la preferencia por una u otra forma jurídica de la inversión extranjera. En cualquier caso, dicha valoración deberá efectuarse teniendo en cuenta la existencia de otras figuras jurídicas como por ejemplo, las del partnership o del trust, de reconocida utilidad en el ámbito de la planificación fiscal internacional.

(Medida antielusión---- equiparación del tratamiento fiscal de la inversión extranjera con independencia de que adopte forma jurídica de establecimiento permanente o filial).

Relacionada con el caso anterior cabe situar la cuestión de la elección de la fórmula de financiación de una filial por su matriz. La discusión se centra, básicamente, en torno a las opciones de las aportaciones de capital o del endeudamiento. Así, dado que, como criterio general, en las aportaciones de capital los dividendos satisfechos por la filial a su matriz no tienen la consideración de gasto deducible y que, por otra parte, las ventajas reconocidas a la acumulación de beneficios en la filial, en el supuesto de elevada tributación en el país de la matriz, pueden quedar atenuadas por la aplicación de mecanismos tipo transparencia fiscal internacional, determinan que la vía del préstamo, admitida la deducibilidad fiscal de los intereses satisfechos por la filial, se configure, en principio, como más interesante desde la doble perspectiva de la financiación de la filial y de la transferencia de los beneficios a la matriz. En cualquier caso, estas ventajas del endeudamiento pueden verse considerablemente reducidas por la presencia en las legislaciones nacionales de medidas destinadas a combatir la práctica de la subcapitalización a través de la consiguiente calificación de los intereses en dividendos.

(Medida antielusión ----- Subcapitalización).

      1. . TÉCNICAS DE EXTRACCIÓN DE BENEFICIOS EN OPERACIONES CONCRETAS

Son diversas las técnicas que pueden utilizarse para trasladar, por motivos fiscales, beneficios de un país a otro. Cada técnica debe aplicarse de acuerdo con el criterio de “precios no controlados” y con contratos escritos. Como ejemplos de estas técnicas tenemos:

  • Uso de intangibles (patentes, licencias, nombres comerciales, “know-how”, etc.)

  • Investigación y desarrollo (cargos por I+D, contratos para compartir costes, participación en investigaciones, etc.)

  • Servicios (profesionales, de gestión, comisiones, etc.)

  • Uso de servicios financieros (préstamos internacionales, servicios bancarios “offshore”, compañías de seguros “cautivas”, o primas por reaseguro, etc.).

Un ejemplo indirecto puede ser el de las operaciones de arrendamiento financiero en el ámbito empresarial o profesional. El activo se amortiza aceleradamente por el arrendador, y a la vez, por el arrendatario, ya que el coste amortizado forma parte de la cuota arrendaticia. Además, es factible en determinados países que los estímulos fiscales a la inversión puedan utilizarse desde el momento de la firma del contrato de arrendamiento, sin esperar a la adquisición definitiva del activo; e incluso que su uso sea opcional por el arrendador o por el arrendatario, según su mejor impacto fiscal. El arrendamiento financiero internacional puede llegar a permitir, de acuerdo con las diversas legislaciones nacionales, que el estímulo fiscal a la inversión se obtenga en el país del arrendador y en el del arrendatario.

En todo este campo de actuación de la planificación fiscal el componente básico del análisis es la legislación aplicable, como, por ejemplo, la existencia, o no, de normas sobre “capitalización insuficiente” (“thin capitalization”) para el tema de los préstamos, y, en general, el de los precios aplicados en las transacciones.

En cualquier caso, y como conclusión de este somero repaso de las operaciones tipo de planificación fiscal, conviene señalar que en muchas ocasiones la normativa fiscal de los Estados se fundamenta en criterios distintos de la coordinación, manteniendo posturas contrapuestas según consideren ser origen o destino de inversiones o según pretendan promover la ubicación en su territorio de ciertas actividades, renta o inversiones. Esto se traduce, en definitiva, en una cierta competencia fiscal entre Estados que empuja a éstos a, por un lado, desarrollar normas de control y, por otro, a emular la normativa fiscal que posibilite una menor nivel de carga fiscal de los elementos patrimoniales susceptibles de una más sencilla planificación, lo que viene a estimular nuevos mecanismos de planificación fiscal internacional.

1 Para profundizar en el estudios de los precios de transferencia y sus implicaciones, ver Rubio Guerrero, J.J. (1998): “Una revisión de la experiencia internacional sobre la aplicación de los precios de transferencia y sus implicaciones para España”. Papeles de Trabajo del Instituto de Estudios Fiscales. Mº de Economía y Hacienda, Madrid.




Añadir el documento a tu blog o sitio web

similar:

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconProcedimientos relacionados con la extinción de créditos fiscales

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconDecreto por el que se otorgan beneficios fiscales a quienes tributen...

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconDecreto por el que se otorgan beneficios fiscales a quienes tributen...

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconProcedimiento administrativo de ejecucióN
...

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconConceptos básicos y nociones fundamentales del derecho internacional

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconArbitraje Comercial Internacional Una Tarea Pendiente Por Gonzalo Biggs B
«hacer posible conducir un arbitraje comercial internacional indepen-dientemente de las normas locales que gobiernan la conducción...

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales icon5. Una experiencia de planificación local a la luz de las categorías...

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconPlanificación académica. Derecho internacional público. Tercer semestre, escuela de derecho

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconProcedimientos fiscales. Art. 100 inc b de la ley 11683. Notificaciones....

La planificacion fiscal internacional y procedimientos de actuacion en esquemas basicos. Paraisos fiscales iconLas denominadas “Triangulación” y “opacidad fiscal” en el comercio...






© 2015
contactos
ley.exam-10.com